Das Vereins- und Stiftungszentrum e.V. weist aufgrund aktueller Urteile auf einen wichtigen Punkt in jeder Vereinssatzung hin.

„Die gesetzlichen Vorgaben des Gemeinnützigkeitsrechts bestimmen unter anderem, dass gemeinnützige Organisationen in ihren Satzungen regeln müssen, was mit deren überschüssigem Vermögen geschieht, sollte es einmal zur Auflösung der Organisation oder zum Wegfall des steuerbegünstigten Zwecks kommen. In diesem Zusammenhang wird von der „satzungsmäßigen Vermögensbindung“ gesprochen.

Durch die Vermögensbindung soll verhindert werden, dass Vermögen, welches durch steuerbegünstigte Tätigkeiten erworben worden ist, für nicht steuerbegünstigte Zwecke verwendet wird.

Satzungsklauseln, welche die Vermögensbindung thematisieren, werden oft auch als „Anfallklauseln“ bezeichnet. Hier muss geregelt werden, auf welche andere steuerbegünstigte Organisation das Vermögen übergehen soll bzw. zu welchem steuerbegünstigten Zweck es künftig verwendet werden soll.

Wird diese Vorgabe nicht erfüllt, steht die Gemeinnützigkeit auf dem Spiel. So geschehen in einem Fall, den das Finanzgericht (FG) Niedersachsen zu entscheiden hatte (Urteil vom 25.04.2024, Az.: 10 K 70/21). Im zugrundeliegenden Fall wurde ein Antrag auf Anerkennung der Gemeinnützigkeit unter anderem deswegen abgelehnt, weil der Vermögensanfall nicht klar genug in der Satzung geregelt worden war.

Das Gericht widmete sich im Rahmen der Entscheidung auch der Frage, wie konkret Anfallklauseln ausgestaltet sein müssen.

Gesetzliche Vorgaben des Gemeinnützigkeitsrechts

Die Vermögensbindung wird an mehreren Stellen der Abgabenordnung (AO) thematisiert. Zunächst regelt die AO den Grundsatz der Vermögensbindung wie folgt:

„Bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft oder bei Wegfall ihres bisherigen Zwecks darf das Vermögen der Körperschaft, soweit es die eingezahlten Kapitalanteile der Mitglieder und den gemeinen Wert der von den Mitgliedern geleisteten Sacheinlagen übersteigt, nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden (Grundsatz der Vermögensbindung). Diese Voraussetzung ist auch erfüllt, wenn das Vermögen einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts für steuerbegünstigte Zwecke übertragen werden soll.“

Darüber hinaus heißt es mit Blick auf die entsprechenden Anforderungen an Satzungen gemeinnütziger Organisationen in Bezug auf die Vermögensbindung unter anderem:

„Eine steuerlich ausreichende Vermögensbindung […] liegt vor, wenn der Zweck, für den das Vermögen bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft oder bei Wegfall ihres bisherigen Zwecks verwendet werden soll, in der Satzung so genau bestimmt ist, dass auf Grund der Satzung geprüft werden kann, ob der Verwendungszweck steuerbegünstigt ist.“

Auch die Vorgaben der – ebenfalls in der Abgabenordnung enthaltenen – Mustersatzung, welche für gemeinnützige Organisationen verbindlich sind, geben den Wortlaut von Bestimmungen vor, wie er aus steuerrechtlichen Gründen notwendig ist. Dementsprechend regelt die AO mit Blick auf die Anforderungen an die Satzungsgestaltung, dass die in der Mustersatzung bezeichneten Festlegungen zwingend enthalten sein müssen. Dies betrifft auch Bestimmungen zur Regelung der Vermögensbindung durch sog. Anfallklauseln, welche in § 5 Nr. 1 und 2 der Mustersatzung thematisiert werden.

Als „Auffanglösung“ im Zusammenhang mit den gemeinnützigkeitsrechtlichen Anforderungen an die Satzung gilt bzw. resultiert aus der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), dass die formelle Satzungsmäßigkeit grundsätzlich zu bejahen ist, wenn sich die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigung aufgrund der Auslegung aller Satzungsbestimmungen ergeben.

Der Fall

Die zu Beginn erwähnte Organisation, welche erfolglos die Anerkennung der Gemeinnützigkeit beantragte, wählte für die Anfallklausel einen Wortlaut, der sich eng am oben bereits behandelten Grundsatz der Vermögensbindung orientierte:

„Bei Auflösung oder Aufhebung der Gesellschaft oder bei Wegfall steuerbegünstigter Zwecke fällt das Vermögen der Körperschaft […] an eine juristische Person des öffentlichen Rechts [oder] an eine andere steuerbegünstigte Körperschaft, die es unmittelbar und ausschließlich für gemeinnützige und mildtätige Zwecke zu verwenden hat.“

Trotz der Ausrichtung am gesetzlichen Grundsatz der Vermögensbindung erachtete das FG Niedersachsen die Klausel im Ergebnis gleichwohl als unzureichend. Denn nach Auffassung des Gerichts fehlt es „an hinreichend konkretisierten Bestimmungen zur abschließenden bzw. künftigen Mittelverwendung“.

Gebot des Buchnachweises: Satzung muss das Wesentliche regeln

Das Gericht unterstrich seine Auffassung unter anderem durch Verweis auf das Gebot des Buchnachweises:

„Danach sind der Satzungszweck und die Art der Verwirklichung soweit wie möglich in der Satzung bzw. dem Gesellschaftsvertrag zu konkretisieren, um der Finanzbehörde leicht und einwandfrei eine Überprüfung der Voraussetzungen der Steuervergünstigung zu ermöglichen […]; dies gilt gleichermaßen für die satzungsmäßige Vermögensbindung.“

Die Regelungen über die Vermögensbindung bei Auflösung der Organisation bzw. beim Wegfall der Steuerbegünstigung müssen in der Satzung selbst getroffen werden. Es muss genau bestimmt werden, wer das Vermögen zur Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke erhalten oder für welchen konkreten Zweck das Vermögen in diesen Fällen verwendet werden soll.

Es ist nicht ausreichend, auf Vereinbarungen außerhalb der Satzung zu verweisen. Auch eine Bezugnahme auf andere Satzungen noch ein Verweis auf die tatsächliche Geschäftsführung genügt nicht.

Satzung muss klare Regelungen treffen

Im zu entscheidenden Fall traf die Satzung keine konkreten Aussagen zur Vermögensbindung. Zwar war die Aussage enthalten, dass das Vermögen auf eine steuerbegünstigte Organisation übergehen sollte, welche es ausschließlich für steuerbegünstigte Zwecke zu verwenden hätte. Es wurde allerdings gänzlich offengelassen, auf welche Organisation genau das Vermögen denn übergehen sollte. Auch wurde kein (alternativer bzw. zusätzlicher) konkreter steuerbegünstigter Zweck aufgeführt, welcher mit den Mitteln hätte verwirklicht werden sollen.

Das Gericht hierzu: „Eine künftige steuerbegünstigte Vermögensverwendung lässt sich allein mit diesen Angaben nicht sicher oder gar abschließend feststellen, weder bei Betrachtung der einzelnen Regelungsteile noch im Rahmen einer Gesamtschau.“

Die Verwendung der Begriffe „gemeinnützig“ und „mildtätig“ geben allenfalls eine grobe Orientierung vor. Eine überprüfbare Zweckbindung des übergehenden Vermögens sei hierdurch aber nicht möglich. Das Gericht hierzu:

„Sinn und Zweck der satzungsmäßigen Vermögensbindung ist aber gerade, dass (ausschließlich) aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob der (künftige) Verwendungszweck steuerbegünstigt ist und die Bindung des steuerbegünstigt gebildeten Vermögens im Dritten Sektor satzungsmäßig dauerhaft gewährleistet bleibt.“

Im Ergebnis ist die gewählte Formulierung aus Sicht des Gerichts „konturlos“ und auch „beliebig“ und wird wegen ihrer Unbestimmtheit dem Erfordernis der Satzung als Buchnachweis mit dem Ziel einer einfachen und vorhersehbaren Steuerrechtsanwendung nicht gerecht.

Mustersatzung enthält verbindliche Vorgaben

Das Gericht verweist noch auf die Regelungen der Mustersatzung. Mit Blick auf den Übergang von überschüssigem Vermögen muss mindestens ein seinerseits steuerbegünstigter Empfänger namentlich genannt oder ein konkreter gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Zweck (bspw.: „Förderung von Wissenschaft und Forschung, Erziehung, Volks- und Berufsbildung“) angegeben werden.

Das Gericht weist ebenso darauf hin, dass andere Formen der Satzungsgestaltungen nicht vorgesehen sind. Auch Abweichungen stehen den oben bereits beschrieben gesetzlichen Vorgaben entgegen, sind somit „steuerschädlich“ und entsprechen im Ergebnis nicht den gesetzlichen Bestimmungen des Gemeinnützigkeitsrechts.

Bundesfinanzhof entscheidet abschließend

Der Fall ist derzeit zur Revision beim Bundesfinanzhof (BFH) anhängig (Az. V R 10/24). Dieser wird sich höchstrichterlich mit der Klärung der Frage befassen, durch welche Formulierung(en) „die Satzung einer gemeinnützigen und mildtätigen Körperschaft hinsichtlich des Kriteriums der Vermögensbindung als steuerbegünstigt anzusehen“ wäre.

Die gesetzlichen Regelungen des Gemeinnützigkeitsrechts geben unter anderem vor, dass gemeinnützige Organisationen „selbstlos“ tätig werden müssen. „Selbstlosigkeit“ im rechtlichen Sinne meint, dass nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Ziele verfolgt werden.

Das Gemeinnützigkeitsrecht gibt demnach verbindlich vor, dass Regelungen, die ihrerseits die Selbstlosigkeit zum Ausdruck bringen, Bestandteil von Satzungen gemeinnütziger Organisationen sein müssen. So muss etwa geregelt sein, dass Mittel nur für satzungsmäßige Zwecke zu verwenden sind. Weiterhin dürfen gemeinnützige Organisationen beispielsweise auch keine Personen durch zweckfremde Ausgaben oder unverhältnismäßige Vergütungen begünstigen.

Nicht zuletzt gilt für gemeinnützige Organisationen in diesem Zusammenhang auch die sogenannte Vermögensbindung. Durch die Vermögensbindung soll verhindert werden, dass Vermögen, welches durch steuerbegünstigte Tätigkeiten erworben worden ist, für nicht steuerbegünstigte Zwecke verwendet wird.

Demnach muss in der Satzung geregelt sein, dass im Falle der Auflösung der Organisation oder bei Wegfall des steuerbegünstigten Zwecks überschüssiges Vermögen an eine andere steuerbegünstigte Organisation übergeht bzw. zugunsten eines konkreten steuerbegünstigten Zwecks verwendet wird.

Satzungsklauseln, welche die Vermögensbindung thematisieren, werden oft auch als „Anfallklauseln“ bezeichnet. Hier wird dann konkret geregelt, auf welche andere steuerbegünstigte Organisation das Vermögen übergehen soll bzw. zu welchem genauen steuerbegünstigten Zweck es künftig verwendet werden soll.

Was ist aber, wenn eine solche Anfallklausel durch Satzungsänderung für einen kurzen Zeitraum nicht im gesetzlich geforderten Umfang in der Satzung enthalten ist? Droht die Aberkennung der Gemeinnützigkeit? Einen solchen Fall hatte das Finanzgericht (FG) des Landes Sachsen-Anhalt zu entscheiden (Urteil vom 19.04.2023, Az. 3 K 475/16).

Der Fall

Im Zuge der Veräußerung einer steuerbegünstigten Krankenhausgesellschaft kam es ebenfalls zu einer Satzungsänderung. Hierbei wurden nicht nur einzelne Bestimmungen geändert, sondern die komplette Satzung neu gefasst. Zwar blieben die gemeinnützigkeitsrelevanten Regelungen weitestgehend gleich – allerdings wurde die Regelung zur Auflösung der Gesellschaft und mit ihr auch die die Vermögensbindung regelnde Anfallklausel ersatzlos gestrichen.

Etwa 16 Monate später wurde die Anfallklausel im Zuge einer weiteren Satzungsänderung wieder aufgenommen. Im Zuge einer Betriebsprüfung und mit Blick auf die Streichung der Anfallklausel kam das Finanzamt zum Ergebnis, dass die Voraussetzungen der Steuerbegünstigungen nicht mehr vorlagen. Diese sei damit rückwirkend zu versagen und eine entsprechende Besteuerung habe zu erfolgen. Der Fall landete vor dem FG des Landes Sachsen-Anhalt.

Vermögensbindung muss in der Satzung geregelt sein

Das Gericht wies darauf hin, dass insbesondere im Zusammenhang mit der künftigen Vermögensbindung das Gebot des Buchnachweises zu beachten sei. Die Regelungen über die Vermögensbindung bei Auflösung der Organisation bzw. beim Wegfall der Steuerbegünstigung müssen infolgedessen in der Satzung selbst getroffen werden.

Es muss genau bestimmt werden, wer das Vermögen zur Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke erhalten oder für welchen konkreten Zweck das Vermögen in diesen Fällen verwendet werden soll. Nicht ausreichend ist es, auf Vereinbarungen außerhalb der Satzung zu verweisen. Auch eine Bezugnahme auf andere Satzungen noch ein Verweis auf die tatsächliche Geschäftsführung genügt nicht.

Wird die Bestimmung über die Vermögensbindung nachträglich geändert und entspricht sie den gesetzlichen Vorgaben dann nicht mehr, gilt sie den Ausführungen des Gerichts entsprechend als von Anfang an nicht ausreichend. Dementsprechend kann eine Besteuerung für die letzten zehn Kalenderjahre vor der Änderung der Bestimmung über die Vermögensbindung erfolgen, soweit Steuern betroffen sind, die in diesem Zeitraum entstanden sind.

Die Entscheidung

Das Gericht erkannte, dass die Satzung den gemeinnützigkeitsrechtlichen Anforderungen mit Blick auf die Vermögensbindung trotz des nur vorübergehenden Fehlens der Regelung nicht entsprach.

Eine steuerlich ausreichende Vermögensbindung liegt dann vor, wenn der Zweck, für den das Vermögen bei Auflösung oder Aufhebung der Organisation oder bei Wegfall ihres bisherigen Zwecks verwendet werden soll, in der Satzung so genau bestimmt ist, dass aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob der Verwendungszweck steuerbegünstigt ist. Die Prüfung des Zwecks muss ausschließlich aufgrund einer konkreten Bestimmung in einer wirksamen Satzung möglich sein.

Im vorliegenden Fall sind diese Anforderungen nicht erfüllt. Auch durch Auslegung der Satzung konnte kein Verwendungszweck ermittelt werden, dem insbesondere im Falle einer Auflösung der Organisation das Vermögen zugutekommen soll. Ein konkreter Empfänger ist ebenfalls nicht benannt.

Die Entscheidung zeigt im Ergebnis nicht nur, wie wichtig es ist, nicht nur die satzungsmäßigen Anforderungen des Gemeinnützigkeitsrechts dem Grunde nach zu erfüllen, sondern verdeutlicht überdies, dass auch das dauerhafte Vorliegen der Voraussetzungen von überragender Bedeutung ist. Die Satzungsgestaltung sollte also stets mit Bedacht und im Zweifel auch immer mit fachlicher Begleitung erfolgen.

In dem Portal des Vereins- und Stiftungszentrums heißt es:

„Ein Verein begehrte die Eintragung ins Vereinsregister. Der zentrale Vereinszweck sollte im Wesentlichen darin bestehen, eigenes Vereinsvermögen zu verwalten. In § 2 der Vereinssatzung hieß es dementsprechend: „Zweck des Vereins ist das Halten und Verwalten des durch freiwillige Beiträge der Mitglieder erworbenen Vereinsvermögens nach den Regeln einer auf Dauer angelegten privaten Vermögensverwaltung, so dass der Verein am Markt nicht in unternehmerischer Funktion auftritt und weder ein Unternehmen noch einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb begründet.“ Mitgliedsbeiträge wurden nicht erhoben, jedoch stand es den Mitgliedern frei, freiwillige Beiträge zu entrichten. Die Satzung ermöglichte weiterhin die Auskehrung von Überschüssen aus der Vermögensverwaltung auf Grundlage eines Beschlusses der Mitgliederversammlung.

Vor diesem Hintergrund verweigerte das zuständige Registergericht jedoch die Anmeldung zur Eintragung und begründete dies damit, dass eine Eintragung grundsätzlich nur dann möglich sei, sofern der Vereinszweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist. Ein Verein dessen bloßer Zweck in der Verwaltung des von den Mitgliedern eingezahlten Vermögens liege, könne, gemessen an dieser Voraussetzung, nicht in das Vereinsregister eingetragen werden. Eine gegen die Eintragungsablehnung gerichtete Beschwerde des Vereins blieb ohne Erfolg. Die Streitsache ging bis vor den Bundesgerichtshof (BGH – Beschluss vom 11.09.2018, Az. II ZB 11/17).

Der BGH schloss sich der Auffassung des Beschwerdegerichts an. „Ein Verein, dessen alleiniger satzungsgemäßer Zweck darin besteht, das Vereinsvermögen nach den Regeln einer auf Dauer angelegten privaten Vermögensverwaltung zu bewirtschaften, kann jedenfalls dann nicht in das Vereinsregister eingetragen werden, wenn die Satzung den Mitgliedern die Möglichkeit einräumt, die Auskehrung eines Überschusses aus der Vermögensverwaltung zu beschließen.“ Im Zusammenhang mit der Feststellung eines die Registereintragung hemmenden wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes stellte der BGH fest, dass ein solcher dann vorliegt, „wenn der Verein planmäßig, auf Dauer angelegt und nach außen gerichtet, das heißt über den vereinsinternen Bereich hinausgehend, eigenunternehmerische Tätigkeiten entfaltet, die auf die Verschaffung vermögenswerter Vorteile zu Gunsten des Vereins oder seiner Mitglieder abzielen“. Der BGH weiter: „Ein Verein kann auch dann ein nichtwirtschaftlicher Verein sein, wenn er zur Erreichung seiner ideellen Ziele unternehmerische Tätigkeiten entfaltet, sofern diese dem nichtwirtschaftlichen Hauptzweck zu- und untergeordnet und Hilfsmittel zu dessen Erreichung sind. Ein solches Hilfsmittel zur Erreichung des Hauptzwecks ist regelmäßig die Verwaltung des Vereinsvermögens. Die Verwaltung und Mehrung des Vereinsvermögens zugunsten des nichtwirtschaftlichen Vereinszwecks ist daher im Sinne des § 21 BGB eintragungsunschädlich. Die Grenze der Eintragungsfähigkeit ist aber dann erreicht, wenn der alleinige Vereinszweck die Verwaltung des Vereinsvermögens ist und diese auf die Verschaffung vermögenswerter Vorteile zu Gunsten der Vereinsmitglieder abzielt, weil die Möglichkeit besteht, Gewinnentnahmen zu beschließen. In diesem Fall ist der Hauptzweck des Vereins nicht auf einen ideellen Zweck gerichtet.“

Nach Auffassung des BGH Ein kann ein rein vermögensverwaltender Verein, der seinen Mitgliedern die Möglichkeit verschafft, Gewinne zu entnehmen, im Ergebnis kein Idealverein sein. Die Eintragung wurde also seitens des Registergerichts zu Recht abgelehnt.“

Quelle: Vereins- und Stiftungszentrum